Verwirkung oder Verjährung im Steuerrecht oder wann ist Ihre Steuerpflicht verwirkt?

11. Januar 2019

In der Rechtstheorie gibt es viele Begriffe, die sich in der Praxis im gewissen Maße überschneiden und trotzdem mit vollkommen unterschiedlichen Rechtswirkungen verbunden sind. In solchen Fällen ist es wichtig, die genauen Grenzen dieser Begriffe und die Grundlagen deren Funktionierens in der Praxis zu kennen. Nur so kann der Steuerzahler die Rechtsinstitute zu seinen Gunsten nutzen, und ihre negativen Folgen können ihn dann nicht überraschen. Zu diesen in der Praxis oft verwechselten Rechtsinstituten gehören die Rechtsinstitute der Verjährung und der Verwirkung. Wie hängen sie zusammen und welche Bedeutung haben sie im Steuerrecht?

Die Verjährung ist in der allgemeinen Rechtstheorie mit der Schwächung des subjektiven Rechts des Gläubigers verbunden. Wenn der Gläubiger nach dem Ablauf der Verjährungsfrist seinen Anspruch beim Gericht oder bei einer zuständigen Behörde geltend macht, hängt der Erfolg der Geltendmachung seines Anspruchs davon ab, ob der Schuldner die Einrede der Verjährung erhebt. Der Rechtsstatus des Schuldners wird durch die Verjährung verstärkt, da er sich durch die Einrede der Verjährung von seiner Leistungspflicht befreit. Wenn das Gericht zu Gunsten des Gläubigers entscheidet und der Schuldner die Einrede der Verjährung im Laufe des Gerichtsverfahrens nicht geltend macht, kann der Gläubiger die Leistung vom Schuldner immer noch erzielen, da das Gericht den Ablauf der Verjährungsfrist ex officio (d.h. von Amts wegen) nicht berücksichtigt. Das Gericht darf den Schuldner sogar nicht auf den Ablauf der Verjährungsfrist hinweisen.

Wenn der Schuldner freiwillig seine Schuld dem Gläubiger bezahlt, obwohl die Verjährungsfrist abgelaufen ist, entsteht seitens des Gläubigers keine ungerechtfertigte Bereicherung, und der Schuldner hat keinen Anspruch, seine Leistung in Zukunft zurückzufordern. Wenn sich der Schuldner mittels der Einrede der Verjährung wehrt, d.h. wenn er mitteilt, dass er darauf bestehe, dass seine Schuld verjährt sei, muss das Gericht die Prozesshandlung berücksichtigen und die Klage abweisen. Das subjektive Recht erlischt nicht, es besteht weiterhin in Form des natürlichen Rechts weiter, und die Schuld, die dabei als Naturalobligation existiert fort (d.h. die Verpflichtung des Schuldners existiert rechtlich, aber dessen Erfüllung kann der Gläubiger beim Gericht oder bei einer befugten Behörde nicht erzwingen). 

Der Verjährung unterliegen allgemein alle Vermögensrechte, es sei denn, dass das Gesetz  etwas anderes vorsieht, und weitere Rechte, bei denen es das Gesetz vorsieht. Für Persönlichkeitsrechte gilt ein gegenteiliges Prinzip, d.h. sie verjähren grundsätzlich nicht, es sei denn, dass das Gesetz in Ausnahmefällen ihre Verjährung vorsieht. Die subjektive Verjährungsfrist[1] fängt ab dem Tag an zu laufen, an dem das Recht zum ersten Mal geltend gemacht werden konnte, wobei dieser Tag der Tag ist, an dem die berechtigte Person über die für den Anfang des Ablaufs der Verjährungsfrist entscheidenden Umständen erfahren hat oder erfahren sollte oder konnte, jedoch infolge ihrer Nachlässigkeit über sie tatsächlich nichts wusste. Die Verjährungsfrist beträgt allgemein drei Jahre, auch wenn das Gesetz aufzählend die sog. Hindernisse definiert, bei deren Entstehung der Lauf der Verjährungsfrist gehemmt wird, oder es definiert die rechtlichen Umstände, mit denen die Unterbrechung der Verjährungsfrist verbunden ist. Ob eine Forderung verjährt ist oder nicht, ist im Steuerrecht eine wichtige Eigenschaft der Forderung, die insbesondere bei der Bildung der gesetzlichen Wertberichtigungsposten beurteilt wird. Ein gesetzlicher Wertberichtigungsposten kann gemäß dem tschechischen Gesetz über die Rückstellungen nur bei den nicht verjährten Forderungen gebildet werden.

Auf der anderen Seite, erlischt im Falle der Verwirkung die Forderung des Gläubigers vollständig, und zwar unabhängig davon, ob der Schuldner die Einrede der Verwirkung geltend gemacht hat oder nicht. Das Gericht berücksichtigt das Erlöschen der Verwirkungsfrist von Gesetzes wegen und stellt das Verfahren von Amts wegen ein. Wenn der Schuldner nach der Verwirkung freiwillig leistet, befindet sich der Gläubiger in der ungerechtfertigten Bereicherung, und auf Antrag des Schuldners muss er auf Aufforderung des Schuldners die jeweilige Leistung zurückgeben.

Die verfahrensrechtlichen Fragen und der Verlauf der Fristen werden im tschechischen Steuerrecht ab dem 1. Januar 2011 in der tschechischen Abgabenordnung (nachfolgend als AO-cz), die das tschechische Gesetz über die Steuern- und Abgabenverwaltung ersetzt hat, geregelt. Im steuerlichen Bereich ist es genauer, anstelle des Erlöschens des Rechts über das Erlöschen der Befugnis einer Behörde der öffentlichen Gewalt zur Geltendmachung des Rechts zu sprechen. Die Steuerverwaltung hat daher im Rahmen des Steuerverfahrens die Befugnis, die Steuer lediglich im Rahmen eines Zeitraums, der in § 148 AO-cz definiert ist, zu bemessen. Nach dem Ablauf von drei Jahren, die der Steuerverwaltung für die zusätzliche Bemessung der Steuer zur Verfügung stehen, erlischt ihre Befugnis, dem Steuerzahler die Steuer zu bemessen und auch die Möglichkeit, die bereits festgelegte Steuerpflicht mittels einer Minderung oder einer Erhöhung zu ändern. Die letzte bekannte Steuerpflicht wird dann nach dem Ablauf der Verwirkungsfrist endgültig definitiv, ungeachtet dessen, dass in Zukunft angemessene Zweifel entstehen und durch eine spätere Feststellung ein anderes Ergebnis als das erklärte nachgewiesen wird. Die objektive Frist[2] endet spätestens mit dem Ablauf von 10 (zehn) Jahren ab dem Tag, an dem die Frist für die Einreichung der ordentlichen Steuererklärung abgelaufen ist oder an dem die Steuer fällig wurde. Diese Frist von 10 (zehn) Jahren kann nur im Falle einer rechtskräftigen Gerichtsentscheidung über die Begehung einer steuerlichen Straftat oder im Falle der sog. tätigen Reue seitens des Steuerzahlers zum Zweck deren Äußerung verlängert werden.

Verlängerung der Verwirkungsfrist für die Bestimmung der Steuer:

Die tschechische Abgabenordnung definiert die rechtlichen Umstände (Handlungen), bei denen in den letzten 12 (zwölf) Monaten vor dem Ablauf der bisherigen Frist von 3 (drei) Jahren für die Bestimmung der Steuer die Frist um ein Jahr verlängert wird. Zu den genannten rechtlichen Umständen (Handlungen) gehört:

  • die Einreichung einer zusätzlichen Steuererklärung oder die Zustellung einer Aufforderung mit der nachträglich bemessenen Steuer auf der Grundlage einer nachträglich eingereichten Steuererklärung;
  • die Mitteilung über den Beschluss über die Bemessung der Steuer, in der Sache eines Rechtsmittels oder eines Aufsichtsrechtsmittels oder über die Erklärung der Nichtigkeit eines Beschlusses über die Bemessung der Steuer;
  • die Aufnahme des Verfahrens über ein außerordentliches Rechtsmittel oder über ein Aufsichtsrechtsmittel.

Die Frist für die Bestimmung der Steuer wird in Übereinstimmung mit dem tschechischen Einkommensteuergesetz auch im Falle der Geltendmachung des steuerlichen Verlustes verlängert. Wenn der steuerliche Verlust als eine abzugsfähige Position in den Steuerperioden, die nach der Periode folgen, in der der steuerliche Verlust entstanden ist, geltend gemacht werden kann, endet die Frist für die Bestimmung der Steuer für die Periode, in der der Verlust entstanden ist, und auch für alle anderen Perioden, für die er geltend gemacht werden kann, gleichzeitig mit der Frist für die Bestimmung der Steuer für die letzte Steuerperiode, für die der steuerliche Verlust noch geltend gemacht werden konnte.

Erneuerung der Frist für die Bestimmung der Steuer

Der Lauf der Dreijahres-Frist für die Bestimmung der Steuer wird in folgenden Fällen erneuert:

  • durch die Einleitung der Steuerkontrolle;
  • durch die Einreichung einer ordentlichen Steuererklärung;
  • durch die Zustellung der Aufforderung zur Einreichung der ordentlichen Steuererklärung,

die vor dem Ablauf der ursprünglichen Frist erfolgte.

An dem Tag, an dem die Handlung erfolgt, fängt die neue Verwirkungsfrist an zu laufen, und die Befugnis der Steuerverwaltung, die Steuerpflicht dem Steuerzahler zusätzlich zu bemessen, wird für die weiteren 3 (drei) Jahre erneuert.

Hemmung der Frist für die Bestimmung der Steuer

Aus der Perspektive des Steuerzahlers ist es wichtig, die rechtlichen Umstände zu erkennen, auf deren Grundlage der Lauf der Verwirkungsfrist gemäß der AO-cz gehemmt wird. Die Frist für die Bestimmung der Steuer läuft nicht während des Zeitraums:

  • eines Gerichtsverfahrens, das im Zusammenhang mit der Bestimmung der Steuer steht, eines Verfahrens über eine für die richtige Bestimmung der Steuer notwendige Frage;
  • einer Strafverfolgung wegen einer Straftat im Zusammenhang mit dieser Steuer;
  • von der verpassten Frist der Beschwerde gegen die Entscheidung über die Festsetzung der Steuer bis zu der Mitteilung der Entscheidung über seine Wiedereinstellung in den vorherigen Zustand;
  • von dem Ablauf der Verwahrungsfrist bis zur Zustellung des Beschusses, in dem die Unwirksamkeit des Beschlusses erklärt wurde, der im Erkenntnisverfahren erlassen wurde;
  • von dem Tag der Absendung des Antrags auf die internationale Zusammenarbeit in der Steuerverwaltung bis zum Tag des Eingangs der Antwort.

Zahlungsfrist der Steuer

Eine wichtige Verwirkungsfrist, die es im Steuerrecht gibt, ist auch die Frist für die Zahlung der Steuer gemäß § 160 AO-cz, die 6 (sechs) Jahre beträgt, und das Gesetz verbindet mit ihr auch die rechtlichen Umstände für die Erneuerung, die Unterbrechung oder die Hemmung der Frist. In der Vergangenheit hatte die Frist für die Erhebung der Zahlungsrückstände gemäß dem tschechischen Gesetz über die Steuern- und Abgabenverwaltung den Charakter einer Verjährungsfrist. Das Konzept der Verjährung wurde dann in der AO-cz geändert, da es für das öffentliche Recht nicht geeignet war und da mittels einer Änderung die unnötige Unsicherheit der Steuerzahler beseitigt werden sollte.

Für den Steuerzahler ist es sehr wichtig, dass er den Lauf der Fristen kontrolliert und die wichtigen Tatsachen, die deren Lauf beeinflussen können, notiert. So kann der Steuerzahler den Ablauf der Dreijahres-Frist für die Auferlegung und die Festsetzung der Steuer in Ruhe „feiern“.

 

[1] Die subjektive Verjährungsfrist fängt ab dem Zeitpunkt an zu laufen, zu dem die jeweilige Person über einen bestimmten rechtlichen Umstand erfahren hat.

[2] Die objektive Frist fängt ab dem Zeitpunkt an zu laufen, zu dem ein bestimmter rechtlicher Umstand erfolgt ist, es wurde z. B. eine Steuererklärung eingereicht.

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